In ordine alla possibilità di mantenere la detrazione dell’IVA per operazioni inesistenti compiute in reverse charge, nonostante la circolare dell’Agenzia delle Entrate dell’11 maggio 2017 n. 16 abbia fornito una interpretazione lata del secondo periodo del “nuovo” comma 9-bis.3 dell’art. 6 del DLgs. 471/1997 (articolo introdotto in occasione della riforma del sistema tributario dall’art. 15 del DLgs. 24 settembre 2015 n. 158), la giurisprudenza di legittimità sembra ancora orientata, almeno in parte, in senso opposto.

In estrema sintesi, l’art. 6 comma 9-bis.3 del DLgs. 471/1997 stabilisce, al primo periodo, che se il cessionario o committente applica l’inversione contabile per operazioni esenti, non imponibili o comunque non soggette a imposta, in sede di accertamento devono essere espunti sia il debito computato da tale soggetto nelle liquidazioni dell’imposta che la detrazione operata nelle liquidazioni (fermo restando gli ordinari strumenti di recupero dell’IVA della nota di variazione e dell’istanza di restituzione).

Nel secondo periodo dell’art. 6 comma 9-bis.3, si aggiunge che “la disposizione si applica anche nei casi di operazioni inesistenti, ma trova in tal caso applicazione la sanzione amministrativa compresa tra il cinque e il dieci per cento dell’imponibile, con un minimo di 1.000 euro”.
Con la contestuale modifica dell’art. 21 comma 7 del DPR 633/72 è stato introdotto il principio secondo cui l’imposta indicata su fatture per operazioni inesistenti è dovuta per intero dal cedente o prestatore.

Dalla disciplina complessivamente indicata, in altri termini, si dovrebbe escludere che il cessionario (o committente) di un’operazione soggettivamente inesistente, per la quale sia stata emessa fattura, risulti debitore dell’IVA assolta mediante il meccanismo del reverse charge.
La giurisprudenza di legittimità con la nota sentenza 9 agosto 2016 n. 16679, invece, ha fornito una “singolare” interpretazione del secondo periodo dell’art. 6 comma 9-bis.3 del DLgs. 471/1997, distinguendo tra le operazioni inesistenti “esenti, non imponibili o comunque non soggette a imposta”, alle quali la norma troverebbe applicazione, ed operazioni “imponibili” inesistenti, per le quali sarebbe previsto il recupero della detrazione (in tal senso anche Cass. 19 maggio 2017 n. 12649).

Ne consegue un sistema, sfavorevole per il contribuente, in cui è consentito il disconoscimento ed il recupero della detrazione IVA in presenza di operazioni (imponibili) soggettivamente inesistenti compiute in regime di reverse charge.
In senso opposto alla giurisprudenza di legittimità, invece, si pone l’interpretazione fornita dalla circ. Agenzia delle Entrate 11 maggio 2017 n. 16, che mantiene inalterata la detrazione.

Da un lato, l’ufficio neutralizza l’operazione espungendo il credito e il debito nelle liquidazioni, senza tuttavia disconoscere la detrazione; dall’altro, irroga la sanzione dal 5% al 10% dell’imponibile, con un minimo di 1.000 euro (in tal senso, nella giurisprudenza di merito, C.T. Reg. Milano 22 aprile 2016 n. 2465/11/16 e C.T. Reg. Milano 24 giugno 2016 n. 3776/49/16).
In altri termini, a prescindere dalla natura giuridica dell’inesistenza (se oggettiva o soggettiva), la circolare esclude il recupero sulla detrazione dell’IVA.

Interpretazione aderente al dato normativo

Il tema del recupero della detrazione per le operazioni inesistenti compiute in regime di reverse charge si è riproposto in due interventi della giurisprudenza di legittimità, accomunati non tanto dalle soluzioni alle quali si giunge, quanto dalla circostanza che, in entrambe le occasioni, i ricorrenti sollecitano il rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia europea sulla compatibilità dell’art. 21 comma 7 del DPR 633/72 con l’art. 263della Direttiva 2006/112/Ce.

Con sentenza del 17 gennaio 2018 n. 958, si conferma l’orientamento avanzato dalla Cassazione del 9 agosto 2016 n. 16679, riconoscendo la legittimità del recupero della detrazione IVA.
Diversa, invece, la prospettiva della Suprema Corte nella sentenza del 19 dicembre 2017 n. 30465: in questa occasione, nel segno dell’apertura, si esclude che “il problema possa dirsi adeguatamente risolto dall’unica pronuncia di questa Corte” (Cass. n. 16679/2016) e, su proposta del relatore, si evidenzia l’opportunità che il Collegio si pronunci in pubblica udienza.

Vi sono margini per ritenere, quindi, che l’orientamento della giurisprudenza potrebbe mutare, magari nella direzione avanzata dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate 11 maggio 2017 n. 16, che risulta più coerente con il dato normativo.